PARECER NORMATIVO CST Nº 149, DE 19 DE AGOSTO DE 1974

 

Revogado pelo art. 1º do Ato Declaratório Executivo SRFB nº 2, DOU 26/04/2013

 

01                       - IPI

01.10                  - Crédito (Exclusive Exportação)

01.07                  - Estímulos à Exportação

 

- É obrigatório o estorno do crédito relativo às matérias-pri­mas, produtos intermediários e material de embalagem aplicados em produtos isentos ou não tributados ou de alíquota zero vendidos no mercado interno.

 

- O gozo do estímulo de que trata o artigo 12 do Decreto-Lei n2 491/69 independe do tratamento fiscal a que, nas ope­rações do mercado interno, estaria sujeito o produto, exi­gindo-se apenas constar ele da relação autorizada pelo Decreto nº 63.550/68 ou de ato baixado pelo Ministro da Fazenda.

 

- A exportação de produto industrializado gera direito à manutenção e utilização do crédito do IPI decorrente dos insumos aplicados desde que, no mercado interno, o pro­duto seja tributado ou de alíquota zero.

 

- Reformulação do PN CST nº 237/72.

 

O instituto do crédito consagrado na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados se destina a cumprir o princípio constitucional da não-cumulatividade do tributo. Com o advento do Decreto nº 70.435, de 18 de abril de 1972, que reduziu a zero diversas alíquotas da Tipi, a matéria  tem gerado dúvidas, algumas envolvendo situações reguladas por legislação diferente da do imposto.

 

2. A boa e definitiva compreensão da matéria está a exigir um exame mais completo do conceito de crédito e suas diversas formas, como implemento da não-cumulatividade do imposto e como incentivo à expor­tação de manufaturados.

 

3. O crédito, quando exercido para satisfação do princípio constitu­cional da não-cumulatividade do imposto, tem sido bem compreendido pelo universo contribuinte quando envolve operações com produtos tribu­tados, produtos isentos e produtos não tributados. O assunto está clara­mente regulado dos artigos 32 e seguintes do vigente Ripi. As dúvidas levantadas nascem da figura de "produto de alíquota zero", face às implicações ocorrentes nas operações realizadas no mercado interno e nas exportações.

 

4. O artigo 25 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, com a redação dada pelo artigo 1º do Decreto-Lei nº 1.136, de 07 de dezembro de 1970, determinou, de forma expressa, o estorno do crédito nos casos em que o produto final "goze de isenção ou não esteja tributado". Não houve, então, referência ao produto de alíquota zero, o que se explica com o fato de tratar-se de sistemática somente introduzida na legislação do IPI pelo Decreto-Lei nº 1.199, de 27 de dezembro de 1971.

 

5. Ora, se a lei posterior silenciou quanto ao estorno do crédito no caso de produto de alíquota zero, poder-se-ia dizer que ficou tacitamente admitida sua manutenção. Tal entendimento, contudo, viria contrariar frontalmente o princípio da não-cumulatividade do imposto. De fato, sem­pre que se tratar de produto final de alíquota zero - que nada acrescenta - a não-cumulatividade já estará plenamente assegurada e impedida a utilização do crédito, como, em verdade, determina o artigo 2º do Decreto nº 70.435/72.

 

6. Tratando-se de produto não tributado, ou isento, ou de alíquota zero, a regra determinativa do estorno do crédito só vale em relação aos produtos saídos para o mercado interno, quando deverão ser observadas as disposições do Ripi contidas no artigo 37 e parágrafos.

 

7. Para melhor definir a matéria podem-se formular duas hipóteses:

a) estabelecimento industrial produz apenas produtos isentos e/ou não tributados e/ou de alíquota zero, para venda exclusiva no mercado interno;

 

b) estabelecimento industrial fabrica produtos tributados e produ­tos não tributados e/ou produtos isentos e/ou produtos de alíquota zero, vendendo-os no mercado interno.

 

8. No caso da letra "a" a hipótese já foi tratada no Parecer Normativo nº 425, de 1971, que, em seu item 2, assim se expressou, referindo-se a produtos isentos mas cujo raciocínio aplica-se, também, aos não tributa­dos e aos de alíquota zero:

 

"Desde que o estabelecimento industrial ou equiparado sai­ba de antemão que as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem recebidos dos fornecedores serão utiliza­dos em produtos isentos, por exemplo, em amostras grátis benefi­ciadas pelo inciso V do art. 10 do Ripi, não exercerá o direito acima referido, do qual, obviamente, os produtos citados estarão excluí­dos face à destinação".

 

9. No caso da letra "b" os créditos devem ser registrados na escrita fiscal para, no momento determinado no parágrafo 1 º do artigo 37 do Ripi, isto é, "no período de apuração do imposto", ser processado o estorno parcial ou total. Será parcial o estorno quando parte dos créditos registra­dos referir-se a insumos aplicados em produtos tributados ou quando ocorrerem outras causas permissivas da manutenção (Ripi, art. 38).

 

10. Entretanto, os créditos, em alguns casos, são autorizados para finalidades diversas da de se evitar a cumulação do tributo. É o que ocorre na exportação de manufaturados onde ele assume o nítido caráter de incentivo, nenhuma correlação mantendo com a cumulatividade. Este aspecto deve ser analisado à luz da legislação específica do IPI e dos diplomas legais reguladores dos incentivos fiscais à exportação, definidas as formas como se apresentam, a saber:

.............................................................................................................................................................

.............................................................................................................................................................

 

b) crédito mantido e utilizado de acordo com permissão inscrita no § 1º do artigo 7º da Lei nº 4.502/64, favor repetido no arti­go 5º do Decreto-Lei nº 491/69.

 

.............................................................................................................................................................

.............................................................................................................................................................

 

15. A segunda modalidade de estímulo à exportação, isto é, a manu­tenção e utilização dos créditos relativos aos insumos aplicados no pro­duto exportado, já está sujeito a um tratamento diferente. Ao contrário do que ocorre com o benefício de que trata o artigo 1º do Decreto-Lei nº  491/69, o crédito agora citado está excluído de qualquer relacionamen­to ou indicação prévia e dependerá somente da observância dos princí­pios que constituem a própria essência do favor.

 

16. O inciso I do artigo 7º da Lei nº 4.502/64 declara isentos do IPI "os produtos exportados para o exterior, na forma das instruções baixadas pelo Ministério da Fazenda:' E o parágrafo 1º do mesmo artigo declarou:

 

"§ 1º - No caso do inciso I, quando a exportação for efetuada diretamente pelo produtor, fica assegurado o ressarcimento por compensação, do imposto relativo às matérias-primas e produtos intermediários efetivamente utilizados na respectiva industrializa­ção, ou por via de restituição quando não for possível a recupe­ração pelo sistema de crédito".

 

17. Uma aparente imprecisão ou omissão no texto legal transcrito foi suprida pela regulamentação ao incluir, no favor, os créditos relativos ao material de embalagem e para garantir também a manutenção dos crédi­tos, inclusive nos casos de exportação efetivada através de terceiros. O Regulamento baixado com o Decreto n2 61.514, de 12 de outubro de 1967, estabeleceu:

 

"Art. 10 - São isentos do imposto:

 

I - Os produtos exportados para o exterior, na forma das instruções baixadas pelo Ministro da Fazenda;

 

.............................................................................................................................................................

 

"Art. 34 - É assegurada a manutenção e utilização do crédito do imposto relativo as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, efetivamente utilizados na industrialização dos produtos:

 

I - referidos nos incisos I, ... do art. 10;

.............................................................................................................................................................

 

18. Absolutamente igual à forma como a matéria foi tratada no Regula­mento atualmente em vigor, baixado com o Decreto nº 70.162, de 12 de fevereiro de 1972 (art. 9º, inc. I e art. 38).

 

19. As instruções do Ministro da Fazenda, a cuja observância ficou condicionada a isenção dos produtos exportados para o exterior, foram baixadas pela Circular nº 11, de 28 de dezembro de 1967, complementa­da pela Portaria GB nº 295, de 06 de agosto de 1969.

 

20. O benefício fiscal traduzido pela isenção e pelo direito de manuten­ção e utilização de créditos, resultante da exportação de produto indus­trializado, encontrava-se, assim, perfeitamente definido e estruturado quando da edição do Decreto-Lei nº 491/69, que dispõe em seu artigo 52:

 

"Art. 5º - É assegurada a manutenção e utilização do crédito do IPI relativo a matérias-primas, produtos intermediários e mate­rial de embalagem efetivamente utilizados na industrialização dos produtos exportados".

 

21. Mantendo-se inalterada uma situação anterior, a disposição legal mais nova não pode ser entendida como criadora do benefício, mas unicamente com a força de garantir a sua continuidade, sem modificar a sistemática.

 

22. Exatamente por isso, para impedir interpretações controversas, o Decreto nº 64.833/69 estabeleceu:

 

"Art. 10 - Para efeitos do inciso I, do artigo 7º, da Lei nº 4.501, de 30 de novembro de 1964, quando a exportação for efetuada direta-mente pelo produtor ou através das entidades a que se refere o art. 8º in fine, é assegurada a manutenção e utilização do crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados relativos a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem efetivamente utilizados na industrialização e prepara­ção dos produtos exportados" (grifei).

 

23. A perfeita e lógica remissão à Lei nº 4.502/64 e mais o texto do artigo 38 do Ripi vigente - baixado em data posterior à do Decreto nº 64.833/69 - não admite divagações: o benefício fiscal reafirmado pelo artigo 52 do Decreto-Lei nº 491/69 está vinculado à isenção concedida aos produtos exportados.

 

24. Ora, sendo a isenção uma forma de exclusão do crédito tributário, ela só pode ocorrer, na área do IPI, em relação a produto tributado. Então, o benefício estabelecido pelo mencionado § 1º do artigo 7º da Lei nº 4.502/64, por resultar de uma isenção, somente pode ser aplicado na exportação de produto constante da Tabela como tributado.

 

25. Resta estabelecer a definição de "produto de alíquota zero" para se saber se sua exportação gera os benefícios do artigo 52 do Decreto-Lei n2491/69.

           

26. O artigo 4º do Decreto-Lei n2 1.199, de 27 de dezembro de 1971, estabeleceu:

 

"Art. 4º - O Poder Executivo, em relação ao Imposto sobre Produtos Industrializados, quando se torne necessário atingir os objetivos da política econômica governamental, mantida a seletivi­dade em função da essencial idade do produto, ou, ainda, para corrigir distorções, fica autorizado:

 

I - a reduzir alíquotas até O (zero);

 

II - a majorar alíquotas, acrescentando até 30 (trinta) unida­des ao percentual de incidência fixado na lei;

 

.............................................................................................................................................................

 

27. A autorização dada ao Poder Executivo resulta numa liberdade de ação, desde que respeitados os limites máximo (para majoração) e míni­mo (para redução). Não cuidou o texto legal da exclusão de produtos do campo de incidência do imposto, ou seja, torná-Ios "não tributados". Logo, pode-se dizer que a redução a zero da alíquota de um produto é o mesmo que torná-Io tributado à aliquota zero.

 

28. Inadmissível seria a adoção de outro entendimento sem contrariar o Código Tributário Nacional, principalmente quanto ao artigo 97. Seria contrariar princípios históricos que regem o IPI, que só e apenas registra dois conceitos: produto tributado e produto não tributado. Seria contrariar o vigente Ripi que, sendo norma posterior, manteve a conceituação histórica silenciando quanto a produto de alíquota zero.

 

29. Resumindo, a redução a zero de alíquota de um produto não o exclui do conceito de produto tributado. Por isso, quando exportado, passa à condição de isento para todos os efeitos. Quando, porém, for objeto de operação normal de mercado interno, os créditos relativos aos insumos nele aplicados devem ser estornados para garantir o cumpri­mento do princípio da não-cumulatividade, conforme dito no item 5 deste Parecer.

 

30. Esclareça-se, aqui, que a exportação de produto constante da Tipi como tributado mas expressamente excluído do benefício de que trata o artigo 1º do Decreto-Lei nº 491/69, assegura ao estabelecimento indus­trial exportador o direito à manutenção e utilização do crédito relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem utili­zados.

 

31. Quanto à utilização dos créditos mantidos em conseqüência de exportação, deverão, em qualquer caso, ser rigorosamente observadas as regras estabelecidas no artigo 3º do Decreto nº 64.833/69 e atos administrativos posteriores.

 

32. Nesse passo, acrescente-se que o estabelecimento industrial não tem o direito de se creditar pelo imposto pago na aquisição de embalagem destinada ao transporte de produtos primários - como frutas ao natural, por exemplo - ainda que tais produtos se destinem à exportação, já que a legislação, em qualquer hipótese, só alcança produtos industrializados.

 

33. Finalmente, este parecer reformula o entendimento esposado no Parecer Normativo CST nº 237, de 22 de setembro de 1972 (DOU de 13/03/73).

 

Em 19 de agosto de 1974.